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기사입력 : 2017.09.05 10:32
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1. 들어가기
부동산을 신탁법에 따라 신탁하는 경우 수탁자는 위탁자로부터 완전한 소유권을 이전 받게 되는바(판례), 그에 따른 취득세는 지방세법 제9조제3항에 따라 비과세하며, 그 신탁해제에 따라 수탁자로부터 위탁자가 취득하는 때에도 그 취득세를 비과세한다.

다시 말하면 수탁자가 신탁법에 따라 수탁받는 것도 취득으로 보아 취득세 납세의무가 있으나 그 취득세를 비과세한다는 것이다. 즉 신탁부동산은 수탁자의 소유라는 것이다. 따라서 위탁자의 체납에 대해 위탁재산에 대해서는 압류할 수 없다고 해석한다(판례).

그런데 과점주주에 대한 취득세편에서는 신탁한 부동산은 위탁자의 소유로 보도록 규정하고 있고(지방세법 제7조제5항), 본점용 부동산에 대한 취득세 편에서는 위탁자의 본점용으로 사용하는 때에는 중과세대상이라고 규정하고 있다. 그리고 재산세편에서는 수탁자를 납세의무자로 규정하고 있다. 따라서 신탁재산에 대해서는 세목별로 혼란이 있기도 하여 신탁부동산에 대한 지방세문제를 깊이 살펴보려고 한다.
※명의신탁은 신탁법에 따른 신탁이 아니므로 본 설명에서 제외한다.

2. 신탁의 개념과 지방세
① "신탁"이란 신탁을 설정하는 자(이하 "위탁자"라 한다)와 신탁을 인수하는 자(이하 "수탁자"라 한다) 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함한다)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(이하 "수익자"라 한다)의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다(신탁법 제2조). 이에 따라 신탁의 종류는 다음과 같이 구분된다.

1. 담보신탁
부동산소유자가 자신의 채무 이행을 보장하기 위하여 소유권을 신탁회사에 이전하고 신탁회사로부터 수익증권을 교부 받아 그 수익권증서를 담보로 금융기관에서 대출을 받을 수 있는 제도로서 이는 저당권과 유사한 제도가 되는바, 신탁의 경우 소유권을 신탁회사에 이전한다는 점이 저당권과 다른 점이다.

2. 관리신탁
부동산소유자를 대신하여 소유권을 관리하거나, 임대차관리, 시설의 유지관리 법률 및 세무관리, 수익금의 고수익운용 등 수탁받은 부동산관련 업무 일체를 수탁자가 관리하는 신탁제도

3. 개발신탁
부동산 소유자 입장에서 부동산을 개발하고 싶어도 개발에 관한 노하우나 자금이 부족하여 활용을 못하고 있는 경우, 부동산신탁회사에 위탁하여 개발하는 신탁으로서 개발형태에 따라 개발에 필요한 조달자금, 공사발주, 분양, 관리, 운영을 수탁자가 대신하고, 개발로 얻어진 수익을 위탁자에게 돌려주는 신탁제도

4. 처분신탁
소유부동산의 처분방법이나 절차에 어려움이 있는 부동산, 또는 대형․고가의 부동산을 효율적으로 처분할 필요가 있을시 신탁회사에 부동산 처분을 의뢰하는 신탁제도

② 신탁의 종류는 위와 같지만 지방세법에서는 단순히 신탁법에 따라 신탁등기가 된 부동산에 대해서 규정하고 있어 신탁의 종류에 따라 다툼이 발생되기도 한다.

3. 취득세 부분

가. 일반취득세
① 취득세는 취득행위 자체를 과세객체로 하며, 여기서 취득행위란 완전한 내용의 소유권을 취득하는지 여부에 관계없이 사실상 취득행위 그 자체를 말한다. 따라서 신탁법에 따라 수탁자가 위탁자로부터 수탁받는 행위 또는 신탁해지 등으로 수탁자로부터 위탁자가 취득하는 행위도 취득세 과세대상이 되지만, 다음과 같이 그 취득세를 비과세한다(지법 제9조제3항).
-위탁자로부터 수탁자에게 이전하는 경우
-수탁자로부터 위탁자에게 이전(신탁의 종료, 해지)
-수탁자변경으로 신수탁자에게 이전
다만, 위탁자의 지위이전, 즉 위탁자를 변경하는 때 새로운 위탁자는 해당 신탁재산을 취득한 것으로 보면서 이에 대해서는 비과세하지 아니한다(지법 제7조제15항, 2016년부터 이며, 예외 규정 있음).
※금전신탁으로 수탁자가 취득하는 부동산의 경우 그 취득에 대한 취득세는 비과세하지 아니한다(대법원 98두10950, 2000. 5. 30.).

② 신탁부동산에 대한 신탁의 목적은 위 “2”와 같지만 지방세법에서는 별도의 규정이 없으므로 신탁의 목적에 불구하고 위와 같이 적용한다.

③ 신탁법에 따라 수탁자가 취득하는 것은 소유권이 완전히 수탁자에게 이전되는 것이므로 위탁자의 체납에 관하여 그 수탁재산에 대해서는 압류할 수 없는 것이다(아래 “5”에서 구체적으로 설명한다).

나. 중과세대상이 되는 때

1) 일반사항
① 취득세는 지법 제7조에서 납세의무에 관하여 규정하고 있으며, 지법 제9조에서는 비과세대상을 규정하고, 지법 제10조에서 적용해야할 과세표준에 관하여 규정하면서 적용하여야 할 세율을 취득물건 별 또는 취득방법에 따라 표준세율로 달리 규정하고 있다.(지법 제11조 및 제12조와 제15조), 한편 조세정책 목적상 표준세율에 3배 등을 적용하는 중과세대상 물건에 대한 세율을 다음과 같이 규정(지법 제13조)하고 있다.
   0. 과밀억제권역 내의 법인 본점용 부동산
      -중과기준세율 + 200/100 = 적용할 세율........지법 제13조제1항
  0. 과밀억제권역 내에서 공장의 신‧증설
     -표준세율 × 300/100 = 적용할 세율..........지법 제13조제6항
  0. 과밀억제권역 내에서 법인의 신‧증설
     -(표준세율 × 300/100) - (중과기준세율 × 200/100) = 적용할 세율....법 제13조제2항
  0. 사치성 재산
    -표준세율 + (중과기준세율 × 400/100)........지법 제13조제5항

※위에서 중과기준세율은 20/1,000을 말하는데, 2010년도까지 취득세의 기본 세율이 되며, 표준세율은 2011년도부터 등록세를 폐지하고 취득세에 통합하면서 종전 등록세 세율을 종전 취득세 세율에 단순히 산술적으로 합산한 세율인바, 중과세대상에 대해 위와 같이 규정하게 된 것은 2010년도까지 법인 본점용 부동산은 취득세만 중과세하였고, 법인 신‧증설에 따른 중과세는 등록세만 중과세하였으며, 공장의 신증설은 취득세와 등록세를 중과세하였고, 사치성재산에 대해서는 취득세를 5배 중과세하였기 때문에 위와 같이 규정한 것이다.

② 위와 같은 중과세대상은 취득당시에는 중과세대상이 아니라도 취득 후 5년 이내에 해당 중과세대상이 될 때에는 중과세 세율로 산출한 세액에서 이미 표준세율로 과세한 부분을 공제하고 추징(신고납부)한다(지법 제16조).

③ 다시 말하면 중과세대상이란 별도의 과세객체(과세대상 물건의 취득행위)로 규정한 것이 아니고 적용하여야 할 세율에 관한 문제이다. 즉 과세대상 물건을 취득한 후 세액 산출을 위해 적용하여야 할 세율에 관한 문제라는 것이다. 혹자는 중과세대상이 된다는 것은 새로운 납세의무가 성립하는 것이라고 해석하기도 하지만, 중과세대상으로서 납세의무가 있다는 말은 일반적, 포괄적 의미인 것이지 당해 물건 취득에 대해 새로운 납세의무가 성립한다는 의미가 아닌 것이다.

2) 신탁부동산의 경우
① 지방세법 제13조제1항 본문 전단을 보면 과밀억제권역 내 법인 본점용 부동산에 대한 중과세대상 물건의 범위에 “신탁법에 따른 수탁자가 취득한 신탁재산 중 위탁자가 신탁기간 중 또는 신탁 종료 후 위탁자의 본점이나 주사무소의 사업용으로 사용하는 부동산을 포함한다.”고 하였다(2017년부터 시행).
② 이와 같이 규정하게 된 입법취지는 별 문제로 하고 위 규정은 현행 규정에서 볼 때 다툼이 많이 발생할 것으로 보인다. 우선 이 규정은 위탁자에게 중과세한다는 것인지 또는 수탁자에게 중과세할 것인지가 분명하지 않는데, 즉 중과세로 과세할 납세의무자가 누구인지 분명치 않다는 것이다.

수탁자를 납세의무자로 본다면 그 취득세를 이미 비과세하였는데 별도의 비과세 제외규정도 없이 수탁자에게 부과한다는 것은 이론상 맞지 아니하며, 수탁자의 소유물건에 위탁자가 본점용으로 사용한다하여 별도의 규정(사치성 재산에 대한 중과세 규정)이 없는 점 등으로 보아 이 규정은 위탁자에 대해 중과세한다는 설명이 가능해 진다.

그런데 이 규정은 납세의무가 성립된 이후 세액 산출을 위해 적용해야할 세율에 관한 문제라고 볼 때 그리고 법인 본점용 부동산에 대한 중과세는 법인이 취득한 부동산이 당해 법인의 본점용이 되는 것에 대한 중과세문제라고 보면 신탁부동산의 소유권은 이미 수탁자에게 이전된 상황에서 위탁자에게 중과세한다는 것도 수긍하기 어려운 문제이다.

앞 “가”일반 취득세편에서 설명한 바와 같이 수탁자의 취득에 대해서는 신탁의 목적에 대해서는 언급없이 그 취득세를 비과세하는바, 비과세한다는 것은 수탁자에게 취득세 납세의무가 성립하였기 때문이며, 수탁자가 취득하는 것은 완전한 내용의 소유권을 취득하는 것으로 보며, 그래서 위탁자의 체납에 대해서는 그 수탁재산을 압류할 수 없다고 해석하는바(아래 “5”참조), 즉 신탁재산에 대한 소유자는 수탁자가 되는데 그 신탁재산을 위탁자가 본점용으로 사용한다하여 중과세대상이라는 규정은 취득세 규정 전반을 볼 때 수긍하기 어렵다는 것이다.

③ 그러면 구체적인 사례를 들어 그 문제점을 살펴본다.
1. 위탁자가 취득 후 5년이 지난 부동산을 위탁할 경우
2. 기존 건물을 위탁할 경우
3. 토지를 위탁하고 수탁자가 건물을 신축할 경우
4. 신탁 종료 후 위탁자의 본점용으로 사용할 경우
위 “1”의 경우를 보면, 취득 후 5년 이내에 중과세대상이 되는 때 추징하는바, 여기서 취득 후 5년의 기산일을 수탁자의 취득일(신탁등기일)로 보아야 할 것인지가 문제이다. 결론적으로 위탁자에게 중과세한다고 보면 위탁자가 취득 후 5년이 지난 부동산을 신탁한 경우는 이 규정을 적용할 여지가 없다고 본다.

위 “2”의 경우 기존 건물을 본점용으로 사용하는 때에는 중과세하지 아니하는바, 따라서 기존 건물을 위탁한 경우는 적용할 여지가 없을 것이다. 다음으로 위 “3”의 경우 수탁자가 건물을 신축할 때 수탁자 명의로 신축한다면 그 신축건물에 대한 납세의무자는 수탁자가 될 것이므로 이 경우도 적용할 여지가 없을 것이다. 위 “4”의 경우 동 규정에서 중과세대상에 포함한다는 뜻으로 규정하고 있지만 신탁 종료로 위탁자에게 이전하는 것은 지방세법 제9조제3항에서 비과세로 규정하고 있으면서 중과세한다는 것은 모순이 아닐 수 없다.

④ 이렇게 규정하게 된 것은 중과세를 회피할 수 있는 여지를 차단하기 위해 실질과세를 반영한 것으로 이해되지만 위 “1)”과 같이 중과세대상은 다양하고 신탁의 종류 및 목적도 다양하며, 수탁자에게 완전한 내용의 소유권이 이전된다는 판례와 그 취득세를 비과세한다는 규정에서 보면 이상의 규정은 수긍하기 어려운 규정이므로 이에 대한 보완규정이 반드시 필요하다고 본다.

다. 과점주주에 대한 취득세
① 과점주주에 대한 취득세는 납세의무 성립당시(주식의 취득) 당해 법인이 소유하고 있는 취득세 과세대상물건을 취득한 것으로 간주하는바, 신탁법에 따른 신탁부동산은 위탁자의 소유로 본다(지법 제7조제5항, 2016년도부터). 즉 법인이 당초 소유하고 있던 부동산을 위탁한 경우 당해 법인(위탁자)의 과점주주에 대한 취득세를 과세하는 때 그 위탁부동산에 대해서도 취득(과세비율 만큼)한 것으로 간주한다는 것이다. 따라서 수탁법인의 과점주주에 대해서는 수탁재산에 대해 과세하지 아니한다.

② 위 설명은 2016년도부터인바, 2015년도까지는 앞 “가”에서 보는 바와 같이 수탁자의 소유가 됨으로 수탁법인의 과점주주에 대해서는 취득세를 과세하지만, 위탁법인의 과점주주에 대해서는 과세할 수 없다.

③ 과점주주에 대한 취득세는 일반취득세와 달리 취득으로 본다는 간주취득이기 때문에 취득세의 기본적인 규정에 대한 특례라고 이해되지만 과점주주는 당해 법인이 소유하고 있는 취득세 과세대상물건을 취득한 것으로 본다는 것이므로 신탁재산은 위탁법인 소유물건이 아닌 점에서 보면 지나친 확대규정이라는 비난도 있겠다.

4. 재산세부분

가. 일반사항
① 신탁재산에 대한 재산세 납세의무자는 수탁자가 된다. 다만, 합산과세 할 경우에는 위탁자별로 합산하여 수탁자에게 과세한다.
한편 납세의무자(수탁자)는 위탁자를 납세관리인으로 지정할 수 있다(지기법 제139조제6항).

② 2013년도까지는 위탁자가 납세의무자이며, 수탁자는 납세관리인이 되는바, 앞 “①”과 같이 규정하게 된 것은 대법원 판례에서 수탁재산은 수탁자에게 그 소유권이 완전히 이전되는 것이므로 위탁자의 체납에 대해 위탁자의 신탁재산에 대해서는 압류할 수 없다고 하였기 때문에 이를 반영한 것으로 보인다.

나. 용도별 과세구분 관련
① 토지분 재산세는 사용용도별로 종합합산대상, 별도합산대상, 분리과세대상으로 구분하여 소유자별로 합산하여 과세하는바, 분리과세대상은 조세지원 측면에서 다른 토지와 합산하지 아니하고 저율로 과세하는 분리과세대상과 높은 세율로 중과세하려는 분리과세대상으로 구분된다.

② 저율로 과세하는 분리과세대상의 경우는 지법 제106조 제1항제3호에 따라 지령 제102조에서 토지의 이용 용도별로 각각 규정하고 있는바, 여기서 토지의 이용 용도는 당해 토지 소유자의 사용을 의미하는 것이 일반적이지만, 그 이용방법이 신탁의 방법에 따른 경우도 용인되는 것으로 해석하고 있다. 그것은 신탁의 종류에 따라 달리 보아야 할 것인바, 이 경우는 관리신탁 차원인 것으로 보인다(아래 “5”참조).

【사 례】부동산집합투자기구 관련 재산세 분리과세 여부 (지방세운영과-163, 2017.03.21)  
※「지방세법」제106조제1항제3호마목 및 같은 법 시행령 제102조제5항 제23호 관련
【질의요지】
○ 부동산 집합투자 목적으로 집합투자업자와 신탁업자가 신탁계약을 체결하고 신탁업자 명의로 등기된 부동산(토지)이 분리과세 대상인지 여부

【회신내용】
○ 「지방세법」제106조제1항제3호마목 및 같은 법 시행령 제102조제5항 제23호에서 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제229조제2호에 따른 ‘부동산집합투자기구가 목적사업에 사용하기 위하여 소유’하고 있는 토지 중 법 제106조제1항제2호에 해당하는 토지는 분리과세 대상이라고 규정하고 있음

○ 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제9조제18항은 집합투자기구를 ‘집합투자를 수행하기 위한 기구’로 정의하면서 집합투자기구의 형태를 신탁(투자신탁), 법인(투자회사), 조합(투자조합) 등으로 구분하고 있음

○ 한편, 같은 법 제184조제3항, 제4항은 투자자의 보호를 위하여 투자신탁이나 투자조합의 집합투자업자, 투자회사 등이 집합투자재산의 보관․관리 업무를 신탁업자에게 위탁하도록 하고 있고, 집합투자업자는 자신이 운용하는 집합투자재산을 보관ㆍ관리하는 신탁업자가 되어서는 안 되는 것으로 엄격히 규정하고 있음

○ 따라서, 부동산집합투자기구를 통해 부동산집합투자를 수행하는 과정에 있어서 토지의 명의는 신탁업자가 보유할 수밖에 없으므로, 부동산집합투자 목적으로 집합투자업자와 신탁업자가 신탁계약을 체결하고 신탁업자 명의로 등기된 부동산(토지)은 ‘부동산집합투자기구가 목적사업에 사용하기 위하여 소유’하고 있는 토지로서 분리과세 대상이라고 판단됨.

5. 지방세특례제한법에서의 신탁재산

① 지방세특례제한법에서는 취득목적 또는 사용목적에 따라 조세지원책으로서 취득세 또는 재산세를 감면하는바, 이 경우 대체로 취득자가 해당 목적에 직접 사용하여야 감면대상이 된다.

② 앞에서 본바와 같이 부동산 신탁등기는 위탁자의 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되는 것이지만 아래 판례와 같이 그 직접 사용의 방법이 신탁에 의할 경우 용인된다는 해석도 있다.

【사 례】 지식산업센터 건축 중 신탁한 경우(대법원 2016두53951, 2017.01.12)
※ 상고심절차에 관한 특례법 제4조에 해당하여 이유 없음이 명백하므로, 위 법 제5조에 의하여 상고를 모두 기각

【원 심 판 결】서울고등법원 2016. 9. 13. 선고 2015누66235 판결
【하급심-서울행정법원 2015. 10. 15. 선고 2015구합59037 판결요약】
○ 피고는 최초 입주 시부터 부동산 임대 및 공급업을 영위할 수 있는 것은 지식산업센터의 설립자에 한하는데, 이 사건의 경우 지식산업센터의 설립승인을 받은 것은 원고 00씨티가 아닌 원고 한국자산신탁이므로, 원고 00씨티는 적법하게 입주계약을 체결한 것으로 볼 수 없다고 주장한다.

○ 살피건대, 원고 00씨티가 이 사건 토지 상에 아파트형공장을 설립하기 위해 한국산업단지공단과 입주계약을 체결하고, 이 사건 토지를 취득하였음은 앞서 본 바와 같고, 갑 제6호증의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고 00씨티가 2008. 12. 29. 아파트형공장 신축을 위한 건축허가까지 받은 사실이 인정되는바, 원고 00씨티가 지식산업센터 설립사업의 마무리 단계에서 위 지식산업센터의 소유권을 원고 한국자산신탁에 신탁하였다는 사정만으로 지식산업센터의 설립자로서 위 센터에 입주할 자격을 상실한다고 보는 것은 지식산업센터의 원활한 설립을 지원하기 위한 산업집적법의 취지에 어긋나는 해석으로서 허용되지 아니한다.
피고의 위 주장은 이유 없다.

6. 체납 지방세 징수

가. 일반사항
지방세를 보통징수방법으로 징수하기 위해 납세고지서를 발부하였으나 납부 기한까지 납부하지 아니하거나, 납세자에게 납기전 징수사유 등이 있을 경우 궁극적으로 부동산압류 등 강제징수절차를 거치게 되는데, 부동산 압류의 경우 일반적으로 체납자의 소유에 속한 부동산을 그 대상으로 한다할 때 신탁등기가 된 부동산은 아래 사례에서 보는바와 같이 수탁자의 소유이므로 위탁자의 체납에 기한 압류를 할 수 없다고 해석한다.

사 례】위탁자의 체납에 기한 신탁재산 압류는 무효에 해당(대법원 2010두27998, 2013. 1. 24)
※동지: 대법원 2010두4612(2012. 4. 12선고), 대법원 96다17424(1996. 10. 15선고)
원심은 부동산담보신탁계약을 체결하고 그 무렵 원고(※ 수탁자)에게 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳐 준 사실, 소외 회사(※ 위탁자)가 취득세, 등록세 및 재산세를 체납하자 피고(처분청)는 2009. 9. 22. 소외 회사를 체납자로 하여 신탁재산인 이 사건 각 부동산을 압류하는 이 사건 처분을 한 사실 등을 인정한 다음, 신탁법 제21조(※ 현행 제22조) 제1항 단서에서 말하는 ‘신탁사무의 처리상 발생한 권리’는 수탁자가 신탁사무와 관련한 행위를 함으로써 수탁자에 대하여 발생한 권리를 의미한다고 전제하고, 이 사건 처분에 관계된 취득세, 등록세 및 재산세 채권은 위탁자인 소외 회사에 대한 채권으로서 여기에 해당한다고 할 수 없다는 이유로, 소외 회사에 대한 취득세, 등록세 및 재산세 채권에 기하여 원고 소유의 신탁재산을 압류한 이 사건 처분은 무효라고 판단하였음은 정당하다.

나. 세목별 체납에 따른 검토
① 신탁재산에 대한 지방세는 앞에서 본바와 같이 일반취득세편에서는 수탁자의 취득으로 보아 그 취득세를 비과세하며, 과점주주에 대한 취득세편에서는 당해 법인 소유부동산으로 보아 취득세를 과세하고, 재산세편에서는 수탁자를 납세의무자로 보는바, 당해 수탁재산에 대한 재산세가 체납되면 수탁자가 납세의무자이고 수탁자 소유재산이므로 해당 수탁재산을 압류할 수 있지만(지법 제119조의2), 위탁자의 취득세 등 다른 지방세의 체납 또는 과점주주에 대한 취득세가 체납될 경우 그 수탁재산은 수탁자 소유이므로 수탁재산을 압류할 수 없다고 할 것이다.

② 신탁재산에 대해서는 위탁자의 체납에 대해 압류할 수 없지만 신탁계약에 따라 위탁자가 수익자일 경우는 위탁자의 그 수익권에 대한 채권을 압류할 수 있을 것이다. 한편 과점주주에 대한 취득세가 체납될 경우는 당해 법인이 제2차 납세의무자가 될 때 제2차 납세의무자에 대한 징수절차를 거쳐 그 수익권에 대한 채권을 압류할 수 있을 것이다.

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[논단] 신탁법에 따라 신탁등기하는 부동산에 대한 지방세 [김 의 효 / 한국지방세연구회(주) 대표이사/회장]
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